L. Holland und M. Beden

Das Problem der Umsatzsteuer in der sporttherapeutischen Praxis war schon mehrfach Gegenstand von verschiedenen Beiträgen. Derzeit muss davon ausgegangen werden, dass nur die sporttherapeutischen Leistungen umsatzsteuerbefreit sind, die ärztlich verordnet wurden und hinsichtlich derer die sog. Anbieterqualifikation gegeben ist. Im nachfolgenden Beitrag beschäftigen sich Ludger Holland, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater, sowie Manfred Beden mit einer Gestaltungsmöglichkeit, nämlich der Kooperation des Sporttherapeuten mit einem gemeinnützigen Verein.


1.1 Überblick
Die Kooperation von Sporttherapeuten mit Sportvereinen ist gewissermaßen eine Symbiose – beide Seiten profitieren voneinander. Während der Sportverein für bestimmte Sportkurse und Trainingseinheiten vom know-how des Sporttherapeuten profitiert, bietet die Kooperation dem Therapeuten die Basis für Netzwerke und Praxismarketing.
Neben organisatorischen oder betriebswirtschaftlichen Vorteilen können aber auch steuerliche Aspekte für eine Zusammenarbeit sprechen. Beispielsweise können bestimmte Leistungen eines Sporttherapeuten gegenüber einem gemeinnützigen Verein im Rahmen der sog. „Übungsleiterpauschale“ gem. § 3 Nr. 26 EStG von der Einkommensteuer befreit werden. Diese Vergünstigung ist inzwischen bekannt und weit verbreitet.
Seit der Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) v. 30.04.2009, V R 6/07 kann eine Kooperation aber auch aus umsatzsteuerlicher Sicht Vorteile bieten. In besagtem Urteil war der BFH zu dem Ergebnis gelangt, dass Leistungen einer Sporttherapeutin zur Prävention und Selbsthilfe i.S. des § 20 SGB V nicht als Heilbehandlung gem. § 4 Nr. 14 UStG von der Umsatzsteuer befreit sein sollen, wenn sie (nur) den allgemeinen Gesundheitszustand verbessern. Auch sei die vorliegende Qualifikation als Diplom-Sportlehrerin nicht ausreichend für die Steuerbefreiung.
Zwar ist u. E. sehr fraglich, ob dieses Urteil als grundsätzliche Absage an eine Umsatzsteuerbefreiung von sporttherapeutischen Leistungen ausgelegt werden muss. Derzeit muss jedoch davon ausgegangen werden, dass mit hinreichender Sicherheit nur solche sporttherapeutischen Leistungen von der Umsatzsteuer befreit sind, die ärztlich verordnet sind. Dies betrifft insbesondere den Rehabilitationssport, dessen Kosten bei entsprechender medizinischer Indikation von den Krankenkassen erstattet werden.

1.2 Rechtsverhältnisse zwischen Sporttherapeut und Verein
Bevor wir die rechtlichen Grundlagen für eine mögliche Umsatzsteuerbefreiung näher beleuchten, müssen wir uns die grundsätzlichen Rahmenbedingungen einer Kooperation mit einem gemeinnützigen Sportverein ansehen. Denn eine Leistung kann unter den nachfolgend geschilderten Rahmenbedingungen nur dann umsatzsteuerfrei sein, wenn sie von einem gemeinnützigen Verein erbracht wird.
Das heißt: Die Kursteilnehmer müssen in eine Rechtsbeziehung mit dem Verein treten, nicht gegenüber einem selbstständigen Sporttherapeuten. Die Leistungen müssen rechtlich somit vom Verein erbracht werden. Der im Einzelfall handelnde Sporttherapeut handelt dann im Auftrag des Vereins bzw. schließt mit diesem eine Vereinbarung zur Durchführung bestimmter Maßnahmen (Kurse, Sportunterricht, Behandlungen etc.) ab. Der Sporttherapeut ist in einer solchen Konstellation zwar ggf. inhaltlich, aber nicht juristisch „Herr im Hause“ wie in seiner eigenen Praxis. Jedoch spricht grundsätzlich nichts gegen eine Mitgliedschaft oder sogar eine Gremientätigkeit des Therapeuten im Verein, so lange der Verein nicht offenkundig nur als „Strohmann“ der Sporttherapiepraxis anzusehen ist.

1.3 Vergütung des Sporttherapeuten
Die Vergütung des Sporttherapeuten kann bis zu einer Höhe von 2.100 € im Rahmen der sog. „Übungsleiterpauschale“ gem. § 3 Nr. 26 EStG erfolgen, womit offenkundig nur Nebentätigkeiten abgegolten werden können. Alternativ kommt ein lohnsteuer- und sozialversicherungsrechtliches Arbeitsverhältnis in Betracht.
Dies erscheint auf den ersten Blick unattraktiv. Jedoch muss berücksichtigt werden, dass jede Art von Vergütung der Einkommensteuer unterliegt, sodass sich durch die Abführung der Lohnsteuer durch den Verein insoweit keine höhere Steuerbelastung, sondern lediglich ein anderer Zahlungsmodus für die Einkommensteuer des Sporttherapeuten ergibt. Effektive Mehrkosten entstehen allerdings durch die Sozialabgaben, die der Verein ebenfalls abführen muss, wenn der Sporttherapeut nicht von der Sozialversicherungspflicht befreit ist. Dies muss im Einzelfall durchgerechnet werden.
Insbesondere, wenn neben einem selbstständigen Sporttherapeuten auch seine Angestellten für den Verein arbeiten, kann eine Vergütung dieser Kräfte durch den Verein in Form einer Übungsleiterpauschale oder im Rahmen eines Minijobs steuerlich attraktiv sein. Jedoch muss auch hier darauf geachtet werden, dass deren Tätigkeit als eigenständiges Arbeitsverhältnis beim Verein anzusehen ist und nicht als verdeckte Form einer zusätzlichen Entgeltgewährung durch die Sporttherapiepraxis.
Die einfachste Lösung, nämlich die Vergütung des Therapeuten durch ein Honorar, führt wiederum zur Umsatzsteuerpflicht und bietet daher gegenüber einer direkten Leistung des Sporttherapeuten keine Vorteile.

1.4 Gemeinnützigkeit des Vereins
Die nachfolgend beschriebenen Befreiungstatbestände von der Umsatzsteuer setzen sämtlich die Gemeinnützigkeit des die Maßnahmen durchführenden Vereins voraus. Was darunter zu verstehen ist, erläutert § 52 AO. Danach verfolgt eine Körperschaft gemeinnützige Zwecke, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Hierfür darf der Kreis der geförderten Personen nicht fest abgeschlossen sein, z.B. eine Familie oder die Belegschaft eines Unternehmens. Als Förderung der Allgemeinheit werden z.B. die Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens sowie des Sports angesehen. Die Tätigkeit muss für die Allgemeinheit selbstlos sein, d.h. der Verein darf nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke verfolgen. Schon gar nicht dürfen Mitglieder oder diesen nahe stehende Personen durch zweckfremde oder unverhältnismäßig hohe Vergütungen begünstigt werden. Dies schließt fremdübliche Honorare für Dienstleistungen sowie einen angemessenen Auslagenersatz an Mitglieder jedoch nicht aus.
Ganz wichtig ist eine den gemeinnützigkeitsrechtlichen Vorgaben entsprechende Satzung des Vereins. Insbesondere muss diese neben dem Vereinszweck die Verpflichtung beinhalten, sämtliche erhaltenen Mittel wieder für den satzungsmäßigen Zweck zu verwenden.

Rechtliche Grundlagen der Umsatzsteuerbefreiung  

Kurse
Nach § 4 Nr. 22 a) UStG sind Vorträge, Kurse und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder belehrender Art von der Umsatzsteuer befreit, wenn sie durch Einrichtungen durchgeführt werden, die gemeinnützigen Zwecken dienen. Weitere Voraussetzung ist, dass die Einnahmen überwiegend zur Deckung der Kosten verwendet werden.
Nach den Umsatzsteuerrichtlinien gilt diese Befreiung auch für Sportunterricht, explizit werden die Erteilung von Schwimm-, Tennis-, Reit-, Segel- und Skiunterricht genannt (R 115 Abs. 4 UStR 2010). Ein bestimmter Stunden- und Stoffplan sowie eine von den Teilnehmern abzulegende Prüfung sind nicht erforderlich. Kurse sind nach allgemeiner Verkehrsauffassung fortlaufende Reihen von Lehrstunden, in denen den Teilnehmern bestimmte Kenntnisse und Fähigkeiten vermittelt werden.
U.E. können daher Kurse für Präventionssport (z.B. Rücken- und Muskelaufbautraining) sowie für präventiven oder therapeutischen Gesundheitssport bereits nach dieser Vorschrift von der Umsatzsteuer befreit sein.

Sport
Über die vorgenannten Kurse hinaus sind sportliche Veranstaltungen einer gemeinnützigen Einrichtung umsatzsteuerfrei, soweit das Entgelt aus Teilnehmergebühren besteht.
Zur Frage, was Sport ist, hat sich das Finanzgericht Köln in einem neueren rechtskräftigen Urteil geäußert (FG Köln v. 08.10.2009, 10 K 3794/06). Demnach ist Sport nicht nur als Vorbereitung auf einen Wettkampf zu verstehen, sondern als eine „allgemeine körperliche Ertüchtigung über das übliche Maß hinaus“. Dabei kommt es darauf an, dass die Bewegung vorrangig mit dem Ziel ausgeübt wird, um sich körperlich zu ertüchtigen. Deshalb wird beispielsweise Wandern als vordergründig durch das Naturerlebnis motiviert angesehen und fällt damit nicht unter den Begriff Sport; Nordic Walking dagegen schon.
Im konkreten Fall führte der Verein u.a. Wirbelsäulengymnastik sowie Rücken- und Beckenbodentraining durch. Somit sind Maßnahmen des Präventions- und Gesundheitssport u. E. unzweifelhaft auch als Sport anzusehen.
Letztlich hatte sich das Gericht auch mit der Frage beschäftigt, was als sportliche Veranstaltung anzusehen ist. Hierzu macht das Umsatzsteuergesetz keine spezifischen Vorgaben. Ausreichend sind nach Auffassung des Gerichts organisatorische Maßnahmen, die aktiven Sportlern einen Rahmen bieten, Sport zu treiben. Dazu gehören z. B. die Festlegung von Trainingszeiten, das Angebot konkreter Kurse oder die Bereitstellung qualifizierter Trainer für die Ausübung, Anleitung oder Koordination der Kurse. Die bloße Nutzungsüberlassung von Trainingsgeräten genügt für eine sportliche Veranstaltung nicht.
Schließlich muss darauf geachtet werden, dass die Kursteilnehmer Teilnehmergebühren entrichten. Dies kann in Form einer Kursgebühr oder durch einen speziellen zur Teilnahme an bestimmten Maßnahmen berechtigenden Mitgliedsbeitrag erfolgen.

Fazit
Die aktuelle Umsatzsteuerproblematik bei der Leistungserbringung von Sporttherapeuten insbesondere im Bereich des Gesundheits- oder Präventionssports ist ggf. durch eine Kooperation mit einem gemeinnützigen Sportverein zu entschärfen. Dabei müssen aber Wechselwirkungen mit dem Lohnsteuer- und Sozialversicherungsrecht beachtet werden. Daher kann ein Konzept sinnvoll sein, bei dem bestimmte Maßnahmen ausschließlich vom Verein gegenüber seinen Mitgliedern oder Kursteilnehmern erbracht werden, während ein Sporttherapeut ggf. zusammen mit Praxismitarbeitern mit der Durchführung der Maßnahmen vom Verein beauftragt wird. Ob die dafür zu zahlende Tätigkeitsvergütung in Form einer lohn- und sozialversicherungsfreien Übungsleiterpauschale, eines Mini-Jobs oder eines regulären Arbeitsverhältnisses vereinbart wird, muss im Einzelfall eruiert und ggf. durchgerechnet werden.
Bei alledem muss aber immer beachtet werden, dass zwischen Verein und Sporttherapeut nicht eine offenkundige Vermengung von Interessen entsteht.

Korrespondenzadressen
Ludger Holland
Audacia GmbH & Co.KG
Steuerberatungsgesellschaft
Kaiser-Wilhelm-Ring 38
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Tel.: 0221/12001
Fax: 0221/120103
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Manfred Beden
HILLE BEDEN
Rechtsanwälte
Zollstockgürtel 59
50969 Köln
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Fax: 0221/93646788
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